Einnahmen für mehrjährige Tätigkeit

Je größer die Projekte sind, die Selbstständige bearbeiten, umso mehr können ihre Einnahmen von Jahr zu Jahr schwanken. Da solche Schwankungen aber bei einer Gewinnermittlung per Einnahmenüberschussrechnung zu einer ungerechten Steuerbelastung führen können, erlaubt § 34 EStG in diesem Fall eine günstigere Berechnung für "außerordentliche Einkünfte". Wer beispielsweise über mehrere Steuerjahre hinweg ausschließlich an ein und demselben Roman oder einer Software gearbeitet hat und das Honorar dafür auf einen Schlag bekommt, kann von der sogenannten Fünftelregelung profitieren. Ebenso soll die Regelung die Wirkung der Steuerprogression bei unvorhergesehenen oder nicht selbst zu beeinflussenden Sonderzahlungen mildern. Wer die im Gesetz definierten außerordentlichen Einkünfte hat – bei Angestellten handelt es sich meist um Abfindungen, bei Selbstständigen um "Vergütungen für mehrjährige Tätigkeit ... soweit sie sich über mindestens zwei Veranlagungszeiträume erstreckt" – kann das in der Steuererklärung mitteilen.

Die Fünftelregelung soll die Folgen der Steuerprogression mindern und funktioniert konkret so: Das Finanzamt berechnet auf Wunsch zuerst die Jahressteuer, die ohne außerordentliche Einkünfte fällig wäre. Als Nächstes berechnet es die Steuer, die in diesem Jahr auf den außerordentlichen Betrag fällig gewesen wäre, wenn er nur zu einem Fünftel ausgezahlt worden wäre. Die Differenz zwischen beiden Beträgen wird verfünffacht und als Steuer für den außerordentlichen Geldzufluss festgelegt. Ist die Summe dieser Steuerbeträge erheblich geringer als die Steuer auf die Gesamtgewinne, wendet das Finanzamt die günstigere Besteuerung an.

Das klingt komplizierter als es ist und der Effekt ist durch eine konkrete Berechnung schnell zu sehen. Dafür haben wir einen übersichtlichen Fünftel-Rechner als Excel-Tool erstellt. Dieser Rechner fragt nur zwei Eingabezahlen für das Steuerjahr 2018 oder 2019 ab und ist – lokal gespeichert – auch ohne Internetanbindung nutzbar. Als Faustformel gilt: Der Steuervorteil fällt umso höher aus, desto größer die Sonderzahlung und je geringer der jahresübliche Gewinn ist. 

Die Berechnungsjahre 2018 und 2019 haben wir bewusst gewählt: Viele Leserinnen und Leser erhalten in diesen Jahren hohe Nachzahlungen einer Verwertungsgesellschaft erhalten. Wahrscheinlich ist die Fünftelregelung auch auf solche Zahlungen anwendbar. (Siehe unten: "Sonderzahlung der Verwertungsgesellschaften".)  Wie gesagt: Die Fünftelregelung lohnt sich insbesondere für Selbstständige, die bei üblicherweise geringen Jahresgewinnen eine hohe außerordentliche Zahlung bekommen. Beispiel: Die Malerin, die in einem Jahr zusätzlich zu 12.000 € "normalen" Gewinnen die gleiche Summe für ein Werk erlöst, an dem sie mehrere Jahre gearbeitet hat, spart knapp 400 € Steuern.  Bei einem außerordentlichen Gewinn von 30.000 € sogar bereits 1.800 €. – Wer es auf den Cent genau ausrechnen will, findet neben unserem Tool (das für weitere Jahre nur näherungweise verwendbar ist) im Internet verschiedene Online-Rechner.

Voraussetzungen und Streitfälle

Um die Methode der Fünftelrechnung anwenden zu dürfen, müssen drei generelle Bedingungen erfüllt sein:

  • Die Zahlung muss sich auf etwas beziehen, was mindestens zwei Steuerjahre ("Veranlagungszeiträume") umfasst und darin länger als 12 Monate dauert;
  • es muss sich um eine tatsächliche, untypische "Zusammenballung" von Einkünften handeln, bei denen die üblichen Einnahmeschwankungen stark übertroffen werden;
  • es muss sich um ein Projekt handeln, an dem der Selbstständige im betreffenden Zeitraum entweder ausschließlich gearbeitet hat oder das eine Sondertätigkeit darstellt, die nicht zum regelmäßigen Geschäftsbetrieb gehört. Diese Bedingung gilt jedoch nur für Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit.
    Handelt es sich bei der außerordentlichen Einkommen um solche aus einer abhängigen Beschäftigung, reicht es nach einem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 7.5.2015 (Az. VI R 44/13), wenn "wirtschaftlich vernünftige Gründe für die Zusammenballung der Entlohnung vorliegen".

Diese Bedingungen grenzen die Fünftelregelung auf echte Sonderfälle ein. Wobei insbesondere nicht immer leicht zu klären, ob der Geldzufluss durch etwas ausgelöst wurde, das sich von der üblichen Tätigkeit tatsächlich ausreichend abgrenzen lässt. Im Zweifelsfall klärt das ein Finanzgericht. Erfreulicherweise hat aber bereits 2006 der Bundesfinanzhof (BFH) einen Sonderfall geklärt: Die Fünftelregelung durfte ein Psychotherapeut anwenden, der wegen eines Rechtsstreits eine hohe Honorarnachzahlung für einen längeren Zeitraum erhalten hatte. Das sei als Grundlage für die Anwendung der Sonderregel ausreichend befand das oberste Finanzgericht. Es komme nicht zwingend darauf an, dass der Geldzufluss aus einer Tätigkeit stammt, der der Selbstständige üblicherweise nicht nachgeht. Der eigentliche Grund für die gesetzliche Regelung sei "dass die steuerliche Belastung bei Einkünften, die dem Steuerpflichtigen für eine mehrjährige Tätigkeit zufließen, möglichst nicht höher ist, als wenn ihm in jedem der mehreren Jahre ein Anteil zugeflossen wäre". 

Bereits die Vorinstanz, das Niedersächsische Finanzgericht, hatte ausgeführt, es reiche die "einmalige, berufsuntypische Zusammenballung von Betriebseinnahmen", um die Fünftelregel anzuwenden. Der BFH folgte dem in seinem Urteil vom 14.12.2006 (Az. IV R 57/05): Die Fünftelregelung ist anzuwenden, wenn außerordentliche Einkünfte aus einer mehrjährigen Tätigkeit eine steuerliche Progressionswirkung erwarten lassen, ohne dass der Steuerpflichtige den Zahlungszeitpunkt beeinflussen kann. Im entschiedenen Fall in der Konstellation der "Vergütung für eine mehrjährige Tätigkeit aufgrund einer vorausgegangenen rechtlichen Auseinandersetzung zusammengeballt zufließt". Das lässt sich generalisieren auf andere Zahlungen, muss aber im Einzelfall betrachtet und entschieden werden.

Sonderzahlung der Verwertungsgesellschaften

Aktuell (Mitte 2019) wird unter Urheberinnen und Urhebern gerätselt, wie mit den hohen Nachzahlungen ihrer Verwertungsgesellschaften umzugehen ist. Wir gehen davon aus, dass die Tantiemen die Ende 2018 (VG Bild-Kunst) und Mitte 2019 Tantiemen verteilt wurden, die Kriterien aus dem BFH-Urteil grundsätzlich erfüllen: Es wurden Gelder ausgezahlt, die wegen laufender Gerichtsprozesse einige Jahre zurückgehalten wurden. Zwar erfolgt die Zahlung für eine übliche Geschäftstätigkeit, aber auf die Zusammenballung und den Auszahlungszeitpunkt hatten die Selbstständigen keinen Einfluss. Damit sollten die Tantiemen als außergewöhnliche Einkünfte gelten, die bei der Einkommenssteuer geltend gemacht werden können – wenn sich tatsächlich eine erhebliche Progressionswirkung ergibt. 

Je nach Rechenergebnis mit unserem Excel-Rechner kann es sich also lohnen, in der Steuererklärung für 2018 und/oder 2019 zumindest auf die außerordentlichen Einkünfte hinzuweisen und zu bitten, die Fünftelregelung anzuwenden. – Im Ergebnis kann das leider je nach Konstellation und Wohnort zu unterschiedlichsten Auskünften und Bescheiden führen. Weder das Finanzministerium, noch das Bundesamt für Finanzen oder sonstwer darf entscheiden, ob die Auszahlung der VG-Rückstellungen als außerordentlich zu werten ist. Zuständig ist immer das eigene Finanzamt. Versagt das eigene Finanzamt die Anwendung der Fünftelregelung, wird über Widerspruch und Klage individuell zu klären sein, ob das seine Richtigkeit hat.

In Sachen Umsatzsteuer kann die Sonderzahlung ebenfalls Änderungen bringen: Da Unternehmen, die nicht bilanzieren, die Einnahmen nach dem Zuflussprinzip behandeln müssen, entstehen im Einzelfall Zuflüsse, mit denen die Kleinunternehmensgrenze von 17.500 € Umsatz pro Jahr ungewollt gerissen wird. Wer es nicht schafft, durch geringere Einnahmen im laufenden Jahr und/oder die Verlagerung von Rechnungen ins Folgejahr den Umsatz zu drücken, wird damit zum nächsten Jahresanfang (für mindestens ein Jahr) umsatzsteuerpflichtig.


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